Informacinis portalas
Lietuvos ir užsienio naujienos
Menedžmento (vadybos ir kaštų) apskaitos atsiradimas ir raida
Vadybos ir kaštų apskaita, jau daugiau kaip keletą dešimtmečių stipriai įsitvirtinusi senas laisvosios rinkos tradicijas turinčiose šalyse, į mūsų šalies įmones palengva atėjo įsigalėjus rinkos santykiams.
Dabar ši apskaita ar bent kai kurie jos elementai taikomi daugelyje Lietuvos įmonių.
Todėl kiekvienam buhalteriui pravartu žinoti, kaip ši apskaitos rūšis atsirado ir vystėsi iki šių laikų.
Šimtmečiais verslo apskaita buvo orientuota į santykius su išore – su prekių tiekėjais ir pirkėjais. Buvo svarbu žinoti, kiek verslo savininkas kam yra skolingas ir kas ir kiek yra skolingas jam. Iš to radosi dvejybinis įrašas: debetas – „skola man“ ir kreditas – „skola tau“. Vystantis pramonei, atsirado poreikis atspindėti ir vidinius įmonės veiklos santykius – teikti informaciją veiklai vadovaujantiems darbuotojams apie produktų gamybą bei tos gamybos kaštus. Taip pamažu atsirado tam tikrų vadybos ir kaštų apskaitos metodo elementų. XX a. viduryje jie buvo sujungti į menedžmento apskaitos visumą. Taip iš vienos buhalterinės apskaitos atsirado iš esmės savarankiškos apskaitos formos – finansinė ir menedžmento.
Tokia yra natūrali kiekvieno mokslo ir praktinės veiklos raida. Niekas neatsiranda iš karto, viskas vystosi ir plėtojasi laipsniškai. Pavyzdžiui, kažkada buvo nuo visų ligų gydantys gydytojai. Vis daugiau taikant chirurgines priemones, atsirado chirurgo specializacija. Iki šių dienų įgavo dar detalesnes specializacijas, pavyzdžiui: kardiochirurgai, neurochirurgai ir t. t. Taip pat yra ir kitose srityse: tarkime, kažkada buvo šiaip istorikai, vėliau radosi istorikų specializacija pagal atskirus istorinius laikotarpius ir netgi tam tikras veiklos sritis, pavyzdžiui: naujųjų amžių istorikai, architektūros ar dailės istorikai ir t. t. Lygiai tokie patys procesai vyko ir vadybos bei kaštų apskaitoje. Nuo Lukos Pačiolio laikų labiausiai išorinius santykius atspindinti finansinė apskaita vystėsi iki tol, kol pradėjo formuotis poreikis gauti informacijos apie įmonės veiklos procesus. Taip radosi nauja apskaitos rūšis, sprendžianti kitokius nei finansinė apskaita kausimus.
Mokslas ar kokia nors kita veiklos sritis pradeda skaidytis tuomet, kai vienas žmogus fiziškai nebesugeba visaverčiai aprėpti visų ta veikla sprendžiamų klausimų. Tada ta veikla pradedama skaidyti pagal tam tikras sritis. Pagal jas vyksta ir tą veiklą vykdančių asmenų specializacija. Viena vertus, tai gerai, nes galima labiau įsigilinti į sprendžiamus klausimus, tačiau atsiranda atotrūkis tarp skirtingus darbus dirbančių asmenų. Prasidėjus pernelyg didelei kurios nors veiklos specializacijai, tai, deja, neišvengiama. Dėl tokio atotrūkio specialistai dažnai nesusišneka spręsdami vienokius ar kitokius klausimus.
Geriausia, kai vienas žmogus turi visų vienai veiklai vykdyti reikalingų žinių. Blogai, jeigu vadybos personalo darbuotojai gauna visiškai tarpusavyje nesusietos informacijos iš finansinę apskaitą vedančių buhalterių bei vadybos ir kaštų apskaitos specialistų. Juk informacijos vartotojai tie patys. Kad jie nepasimestų įvairiuose informacijos srautuose, būtų geriausia, jeigu visą informaciją apie vykdomą veiklą gautų iš vieno šaltinio, t. y. vieno apskaitos specialisto, išmanančio tiek finansinę, tiek ir menedžmento apskaitą. Tačiau, deja, tai neįmanoma dėl didžiulių gan skirtingos informacijos apimčių. Tokiais atvejais labai svarbu žinoti, kas yra bendra tarp visiškai skirtingų buhalterinės apskaitos sričių – finansinės ir menedžmento apskaitos. Kadangi apskaitos informacija įmonėje dažnai naudojasi tie patys asmenys, prieš teikiant ją vadovams, svarbu kokiu nors būdu palyginti finansinės bei vadybos ir kaštų apskaitos teikiamą rezultatinęinformaciją. Labai svarbu, kad vartotojams būtų pateikiama ne visiškai skirtinga dviejų apskaitos rūšių informacija, bet kaip nors sujungti tų apskaitos rūšių rodikliai, reikalingi vadovui. Todėl reikia bent iš dalies derinti šių apskaitos rūšių pirminio dokumentavimo sistemą, materialinių vertybių inventorizaciją bei kitus procesus. Toliau aptarsime menedžmento apskaitos atsiradimą ir vystymąsi iki šių dienų.
Vadybos ir kaštų apskaitos užuomazga galima laikyti paprasčiausią produktų savikainos kalkuliavimą, nes pirmiausia verslininkams rūpėjo sužinoti, kiek jiems kainuoja pagaminti kokias nors prekes, ar tų prekių pardavimo kaina padengia jų gamybos kaštus. Poreikis sužinoti prekių pagaminimo savikainą ypač sustiprėjo XVIII a. pabaigoje, kai iki tol vyravusi individuali gamyba ir manufaktūros pradėjo užleisti vietą naujoms gamykloms. Pradėjus sparčiai vystytis įvairiems verslams, atsiradus akcinėms bendrovėms, įsivyravus samdomam darbui, stiprėjant konkurencijai ir iki tol gan pastovioms prekių kainoms tapus lanksčioms ir labiau orientuotoms į rinkoje esantį prekių pasiūlos bei paklausos santykį, išaugo verslininkų poreikis žinoti savo prekių savikainą, kad jie galėtų dirbti pelningai. Produktų savikainos kalkuliavimas irgi darėsi vis sudėtingesnis. Tai sąlygojo sudėtingesnių gamybos technologijų atsiradimas ir platėjanti produktų gamybos išlaidų nomenklatūra. Gamybos įmonių vadovams atsirado poreikis žinoti ne tik bendrą savo verslo būklę, bet ir konkrečių produktų gamybos kaštus, kad, lyginant juos su tų prekių pardavimų pajamomis, būtų galima įvertinti jų pelningumo lygį. Plėtojantis konkurencijai tarp prekių gamintojų ypač svarbu buvo žinoti apatinę prekių pardavimo kainų ribą, kitaip tariant, minimalią kaštų sumą, kurią gamintojas turi padengti, kad nepatirtų nuostolių.
XIX a. antroje pusėje ir XX a. pradžioje atsirado prielaidos produktų savikainos kalkuliavimo sistemoms vystytis. Tuo laikotarpiu vyko sparti gamybos koncentracija, radosi vis daugiau naujų didelių korporacijų. Atsirado naujų gamybos technologijų ir jos organizavimo būdų, svarbiausia – srautinės ir konvejerinės gamybos. Todėl tapo daug sudėtingiau valdyti gamybos procesus. Tuo pat metu dėl rinkos prisotinimo buvo vis sunkiau parduoti pagamintą produkciją. Vis aktualesni tapo kreditavimo klausimai: produkcijos gamybą finansuoti tekdavo už skolintus pinigus, taigi ją pardavus reikėjo uždirbti ir bankui mokamas palūkanas. Kad būtų pajėgūs šiuos klausimus spręsti, įmonių vadovai turėjo disponuoti jau visiškai kitokia informacija nei ta, kuri buvo formuojama „stabilios“ rinkos sąlygomis. Tuomet taikomos produktų savikainos kalkuliavimo sistemos buvo nukreiptos į vidutinės galutinio produkto faktinės savikainos apskaičiavimą, taigi siekiant tobulinti įmonių gamybos procesų vadybą tokios informacijos jau neužteko. Maždaug tuo pačiu metu išryškėjo dideli poreikių, kuriuos turėjo tenkinti įmonių apskaitos sistemos, teikdamos informaciją įmonių akcininkams, kreditoriams, profsąjungoms, mokesčių institucijoms, ir įmonių vadybos darbuotojų informacijos poreikių skirtumai. Todėl įmonėse pradėjo formuotis dvi savarankiškos buhalterijos: viena buvo skirta vidiniams, kita – išoriniams informacijos poreikiams tenkinti. Išoriniams poreikiams tenkinti skirtos finansinės apskaitos vedimas ir atitinkamų finansinių ataskaitų rengimas dėl verslo internacionalizavimo buvo vis labiau reguliuojamas ne tik valstybių, bet ir tarptautiniu mastu, o vidinės apskaitos sistemos, skirtos vadybos personalui aprūpinti reikalinga informacija, priklausė vien tik nuo pačios įmonės poreikių ir ypatybių.
XIX a. pabaigoje kaštų apskaita pradėjo formuotis kaip atskiras mokslas bei praktinės veiklos sritis ir radosi pirmosios šios apskaitos rūšies teorijos. Kai kurios jų išlaikė savo vertę net iki dabar. Atsiskyrus išorinius ir vidinius informacijos poreikius tenkinti skirtoms buhalterijoms ir apskaitoms, menedžmento apskaitos rūšiai buvo keliami reikalavimai aprūpinti įmonės vadybos personalą informacija, kuri reikalinga įmonės vidinių, pirmiausia – gamybinių, procesų vadybai plėtoti. Iki to laiko kalkuliuojant produktų savikainą daugiausia buvo taikomas vadinamasis „katilinis“ metodas, kai visos gamybos padaliniuose padarytos išlaidos, neatsižvelgiant į jų rūšį ir padarymo vietą, buvo registruojamos ir kaupiamos viename bendrame registre per visą ataskaitinį laikotarpį. Tokios apskaitos rezultatai suteikė galimybę apskaičiuoti galutinę vidutinę produktų savikainą, bet nebuvo gaunama informacijos apie tai, kiek ir kokių konkrečiai išlaidų padaryta atitinkamame produktų gamybos etape. Suprantama, tokia informacija negalėjo patenkinti vadybos poreikių. Vadybos požiūriu visuomet svarbu kontroliuoti konkrečias išlaidas, be to, tai daryti reikia ne ataskaitiniam laikotarpiui pasibaigus, bet vykstant gamybos procesams, kai dar galima pakeisti ar bent jau sušvelninti nepalankias situacijas. Siekiant tai įgyvendinti, pradėta iš esmės tobulinti savikainos kalkuliavimo sistemas. Pirmiausia buvo sukurtos tokios kaštų apskaitos sistemos, kurias taikant buvo atskirai registruojamos ir kaupiamos išlaidos pagal jų padarymo vietas. Tai padėjo geriau kontroliuoti gamybos kaštus.
Kartu tobulėjo ir išlaidų paskirstymo produktams metodika. Tuo metu buvo sukurta gamybos išlaidų paskirstymo gaminiams pagal dirbtas darbininkų bei gamybos įrenginių valandas metodika. Gamybos barų, kur vyravo rankinis darbas, išlaidos buvo skirstomos pagal darbininkų dirbtas valandas, o skirstant išlaidas, padarytas gamybos baruose, kur dominavo mašinų bei įvairių gamybos įrenginių darbas, tokio skirstymo bazė buvo įrenginių bei mašinų dirbtas laikas. Buvo kuriamos ir kitokios gamybos išlaidų skirstymo, siekiant jas įskaičiuoti į produktų savikainą, sistemos. Klausimas, kaip kuo teisingiau gamybos kaštus įskaičiuoti į produktų savikainą, buvo ir tebėra labai svarbus kaštų apskaitoje. Maždaug tuo metu pradėti taikyti ir iki šių dienų kaštų apskaitoje naudojami produktų savikainos kalkuliavimo metodai – užsakyminis bei procesinis.
Dar didesnis kaštų apskaitos poslinkis tobulėjimo link buvo XIX a. pabaigoje atsiradęs skirtingas požiūris į pastoviąsias bei kintamąsias išlaidas ir skirtinga šių kaštų apskaita. Šios sistemos pradininkai buvo anglų mokslininkai Dž. M. Felsas ir E. Garkė. Kadangi dalis kaštų, kintant gamybos apimčiai, kinta daugiau ar mažiau proporcingai gamybos (pardavimų) apimtims (kintamosios išlaidos), o kiti kaštai kinta tam tikrais šuoliais, gamybos (pardavimų) apimtims pasiekus tam tikrą lygį (pastoviosios ir santykinai pastoviosios išlaidos), šių kaštų atskyrimas apskaitoje buvo labai naudingas vadybos sprendimų priėmimo aspektu. Tokia apskaita leido už gamybą atsakingiems vadovams įvertinti, kiek ir kokių išlaidų būtina daryti esant tam tikrai gamybos apimčiai, nes iki to laiko dažniausiai buvo stebima tik kintamųjų išlaidų dinamika, o pastoviosios išlaidos buvo laikomos savotiška neišvengiama blogybe. Vis dėlto buvo sprendžiami ir pastoviųjų kaštų paskirstymo ir priskyrimo produktų savikainai klausimai. Buvo sukurta įvairių metodų, kuriuos taikant pastoviosios išlaidos būdavo paskirstomos ir įskaičiuojamos į gaminamų produktų savikainą. Tačiau beveik visi tokie metodai turėjo trūkumų ir negarantavo, kad pastovieji kaštai bus teisingai priskirti įmonės gaminamiems produktams.
XX a. ketvirtą dešimtmetį buvo sukurta ir paskelbta kintamojo arba dalinės savikainos kalkuliavimo sistema (angl. (JAV) Direct costing arba (Didžiojoje Britanijoje) Variable costing). Tai buvo milžiniškas žingsnis į menedžmento apskaitos metodikos tobulinimą. Šios apskaitos sistemos sukūrimas padėjo išspręsti probleminį pastoviųjų kaštų priskyrimo produktų savikainai klausimą. Taikant tokį savikainos kalkuliavimo būdą, į gaminamų produktų savikainą įskaičiuojamos tik tiesiogiai su jų gamyba susijusios išlaidos, kurios dažniausiai yra kintamos visos produktų gamybos apimties atžvilgiu. Tiesiogiai su konkrečių produktų gamyba nesusijusios išlaidos (dažniausiai – santykinai pastoviosios arba pastovios visos produktų gamybos apimties atžvilgiu išlaidos) į gaminamų produktų savikainą neįskaičiuojamos, bet priskiriamos įmonės laikotarpio sąnaudoms. Šią savikainos kalkuliavimo sistemą pirmą kartą paskelbė žinomas to meto JAV vadybos ir kaštų apskaitos specialistas D. Harisonas. Pirmą kartą viešai ji buvo pristatyta 1936 m. Labiausiai ši kalkuliavimo sistema išplito XX a. šeštajame dešimtmetyje ir tapo vyraujančiu kaštų apskaitos metodu. Šis metodas ne tik labai padėjo formuoti kaštų apskaitos informaciją vadybos sprendimams priimti, bet ir sukėlė tam tikrą problemą, pasireiškiančią tuo, kad nėra bendro visuotinio sutarimo, kuriuos įmonėje daromus kaštus reikia laikyti pastoviaisiais, o kuriuos – kintamaisiais. Tokio sutarimo nebuvimas kartais iki šiol sukelia tam tikrų problemų. Atsiradus kintamajam savikainos kalkuliavimui, pradėta apskaičiuoti maržos rodiklius ir naudoti juos priimant vadybos sprendimus. Šios savikainos kalkuliavimo sistemos teikiamos informacijos pagrindu buvo priimami sprendimai įmonių kainodaros srityje ir numatant optimalius (pelno uždirbimo prasme) gaminamų bei parduodamų produktų kiekius.
Kitas svarbus savikainos kalkuliavimo sistemų evoliucijos etapas, vykęs kartu su aptartos kintamųjų ir pastoviųjų kaštų apskaitos sistemos kūrimu, buvo XIX a. pabaigoje pradėti nagrinėti kaštų normavimo bei faktinių išlaidų lyginimo su normatyvinėmis klausimai. XX a. pradžioje šie dalykai pamažu įgavo praktinę išraišką. Normavimo sistemos pradininkais galima laikyti F. Teilorą ir kitus to meto inžinierius, kurie sprendė gamybos procesų optimizavimo uždavinius. Gamybinių (pirmiausiai – darbo bei medžiagų sunaudojimo) kaštų normos buvo sudaromos siekiant numatyti patį geriausią (optimalų) gamybos išteklių panaudojimo, gaminant tam tikrą produkciją, variantą. Pradžioje buvo domimasi gamybos išteklių normavimu vien tik natūrine išraiška, nesiejant su pinigine verte. Tikrosios normatyvinės gaminamų produktų savikainos kalkuliavimo sistemos (angl. Standart costing) kūrėju reikia laikyti Č. Harisoną, kuris kartu su kitu vadybos specialistu H. Emersonu 1911 m. sukūrė ir įdiegė įmonėje veikiančią normatyvinę savikainos kalkuliavimo sistemą. Atsiradusi JAV, ši sistema netrukus įsitvirtino ir Europoje. Gamybos išlaidų normų sudarymas ir normatyvinės produktų savikainos kalkuliavimo sistemos taikymas leido operatyviai kontroliuoti gamybos procesų išlaidas ir nedelsiant imtis atitinkamų priemonių vos tik paaiškėjus, kad yra faktinių išlaidų nukrypimų nuo normatyvų. Be to, vedant tokią kaštų apskaitą pagal atskirus gamybos procesus buvo galima vertinti, ar tų gamybos barų faktinės išlaidos atitinka nustatytas normas. Normatyvinė apskaitos sistema lėmė vadybos pagal nukrypimus atsiradimą, nes nuo pat pradžių ji ir buvo kuriama ne šiaip kaip buhalterinės apskaitos dalis, bet kaip veiklos planavimo ir kontrolės priemonė.
Pati normatyvinės sistemos esmė buvo ta, kad turėjo būti nustatomos minimalios planuojamos veiklos kaštų normos. Kitaip sakant, buvo įmanoma tik viršyti kaštų normas, bet beveik neįmanoma numatytų kaštų sutaupyti. Buvo laikomasi nuostatos, kad, jeigu faktiniai kaštai būtų mažesni už normatyvinius, reiškia, kad buvo nustatyti per dideli kaštų normatyvai, kitaip sakant, padaryta planavimo klaida, o visi normatyvinių kaštų viršijimai rodė, kad įmonės ištekliai naudojami neracionaliai. Normatyvinės kaštų apskaitos sistemos sukūrimas ir naudojimas (šios sistemos daugelyje įmonių sėkmingai naudojamos iki šiol) produktų savikainos kalkuliavimą pavertė labai reikšmingu vadybos įrankiu, leidžiančiu dalyvauti ne tik kontroliuojant gamybą, bet ir ją planuojant. Kitaip sakant, iki tol buvęs paprastas produktų savikainos kalkuliavimas pradėjo virsti menedžmento apskaita – tokia apskaita, kaip ji suprantama dabar.
Tolesnis svarbus žingsnis, vystantis kaštų apskaitai, buvo išlaidų apskaitos pagal atsakomybės centrus įgyvendinimas. Jį sąlygojo normatyvinės savikainos kalkuliavimo sistemos taikymas, nes atsirado poreikis gauti informacijos apie faktinių išlaidų nukrypimus nuo normatyvų pagal kiekvieną savarankišką gamybos barą, už kurį atsakingas tam tikras vadovas. Taigi pagal susidariusius įmonės veiklos nukrypimus nuo normų buvo vertinamas atitinkamų vadovų bei vadybininkų darbas. Todėl atsirado būtinybė įmonėse formuoti atsakomybės centrus ir nustatyti jiems atitinkamas atsakomybės ribas bei veiklos užduotis. Taip produktų savikainos kalkuliavimas ir visa kaštų apskaita žingsnis po žingsnio artėjo prie tikrosios menedžmento apskaitos. Pats menedžmento apskaitos (angl. managament accounting) terminas JAV ir Vakarų Europos šalyse buvo pradėtas vartoti tik XX a. penktajame dešimtmetyje. Tuo laikotarpiu jau buvo susiformavęs šios apskaitos rūšies, kaip rimto vadybos įrankio, įvaizdis. Šią apskaitą vykdantys buhalteriai aktyviai dalyvavo įmonės veiklos planavimo ir jos vykdymo kontrolės procesuose bei priimant įvairius vadybos sprendimus. Oficialiai menedžmento apskaita, kaip savarankiška buhalterinės apskaitos rūšis, buvo pripažinta 1972 m., kai Amerikos buhalterių asociacija parengė menedžmento apskaitos studijų programą, kurią išklausiusiems ir kvalifikacijos egzaminus išlaikiusiems absolventams buvo suteikiama buhalterio analitiko kvalifikacija.
Toliau vystantis menedžmento apskaitai buvo kuriamos vis naujos jos metodikos, padedančios efektyviai vadovauti verslui ir optimizuoti daromus kaštus. Vienu reikšmingesnių menedžmento apskaitos metodų galima laikyti funkcinę vertinę analizę (angl. Value analysis), pradėtą taikyti įvairiose šalyse XX a. viduryje. Šio metodo paskirtis – tirti įvairius objektus (įmonės gaminamus produktus, vykdomas veiklas, vadybos organizacines struktūras ir kt.), siekiant optimizuoti jų kaštus projektavimo, gamybos bei naudojimo etapuose. Metodas grindžiamas nuostata, kad vartotojai įsigyja ne produktą, bet jo teikiamas vartojamąsias savybes (pavyzdžiui, pirkėjas ieško šaldytuvo ne kaip metalinės dėžės, bet kaip maisto saugojimo nuo sugedimo funkcijos). Taigi ir apskaičiuoti reikia ne daiktų, bet jų atliekamų funkcijų pagaminimo kaštus. Nors šio metodo kilmės šalis yra TSRS, tačiau labiausiai praktiškai pritaikytas jis buvo laisvosios rinkos šalių įmonėse.
XX a. septintajame dešimtmetyje buvo sukurta „tiksliai laiku“ (angl. Just in Time) veiklos organizavimo ir apskaitos sistema. Šią sistemą pirmosios įgyvendino Japonijos bendrovės. Taikant „tiksliai laiku“ sistemą, labiausiai kontroliuojami nukrypimai nuo suplanuoto darbų grafiko bei nustatytų kaštų normų. Kitaip sakant, daugiausia dėmesio skiriama ne galutiniam produktui, bet veiklos procesui. Ši sistema vėliau dar buvo tobulinama, todėl radosi naujų jos formų. Vis dėlto dėl per didelio veiklos procesų reglamentavimo minėta sistema plačiai nepaplito nei Europoje, nei JAV.
Dar vienas naujausių ir šiuo metu itin plačiai taikomų kaštų apskaitos metodų – veikla pagrįsta kaštų apskaita (angl. Activity-based costing) – buvo sukurtas XX amžiaus devintajame dešimtmetyje. Įmonėse skirstant produktams įvairių vykdomų veiklų kaštus, ilgai buvo taikomi skirstymo kriterijai, kurie neatspindėdavo realaus skirstomų kaštų indėlio į produktų gamybą. Veikla pagrįstos kaštų apskaitos sistemos atsiradimo tikslas – padėti įmonėms kuo teisingiau įvertinti netiesioginių kaštų indėlį į produktų gamybą.
Anksčiau gana ilgai menedžmento apskaitoje buvo propaguojamas įvairių santykinių rodiklių apskaičiavimas bei matematinių metodų, pavyzdžiui, tiesinio programavimo, taikymas. Tačiau šie metodai yra abstraktūs, jie dažniausiai nepajėgia atspindėti konkrečių verslo sąlygų ir aplinkybių. Tai yra jų silpnoji pusė. Juk verslas plėtojamas ne abstrakčiomis, bet konkrečiomis sąlygomis, taigi būtent jas ir reikia atspindėti. Todėl jau kuris laikas vadybos ir kaštų apskaitoje vis mažiau taikomi matematiniai metodai ir kitokie abstraktūs vertinimo būdai ir siekiama kuo konkrečiau įvertinti situaciją, kad būtų galima pateikti konkretiems vadovams bei vadybininkams informaciją apie konkrečias jų vadovaujamo verslo aplinkybes.
Vadybos ir kaštų apskaita nuolat kinta ir vystosi. Šiais laikais verslo vadyba yra pakilusi į tarptautinį lygmenį, tad ir informaciją teikianti menedžmento apskaita taip pat tampa iš esmės kitokia. Tačiau, nesvarbu kaip kinta ir vystosi vadyba bei jai skirta vadybos ir kaštų apskaita, visuomet išlieka svarbiausia šių procesų grandis – žmogus. Todėl ir menedžmento apskaita vystosi tokia linkme, kuri padėtų kuo geriau atspindėti žmonių vykdomos veiklos vadybos procesus.
Valdas Jagminas
UAB „Pačiolis“
Šaltinis: www.paciolis.lt